Le definizione dei fondi per rischi e per oneri è espressa dall’Organismo Italiano di Contabilità nel principio contabile OIC 31 “Fondi per rischi e oneri e Trattamento di Fine Rapporto” secondo il quale “I Fondi per rischi e oneri rappresentano passività di natura determinata, certe o probabili, con data di sopravvenienza o ammontare indeterminati. I fondi per rischi rappresentano passività di natura determinata ed esistenza probabile, i cui valori sono stimati. Si tratta, quindi, di passività potenziali connesse a situazioni già esistenti alla data di bilancio, ma caratterizzate da uno stato d’incertezza il cui esito dipende dal verificarsi o meno di uno o più eventi in futuro. I fondi per oneri rappresentano passività di natura determinata ed esistenza certa, stimate nell’importo o nella data di sopravvenienza, connesse a obbligazioni già assunte alla data di bilancio, ma che avranno manifestazione numeraria negli esercizi successivi”.
Lo scopo comune dei Fondi per rischi e oneri è di attribuire costi di competenza all’esercizio, la cui manifestazione finanziaria accadrà in futuro considerando, comunque, l’incertezza nell’importo o nel loro verificarsi. Questo implica la rilevazione di un costo nel Conto Economico e contemporaneamente la rilevazione di uno specifico Fondo con la caratteristica di valore finanziario presunto, convergente nello Stato patrimoniale, per la futura manifestazione finanziaria.
I Fondi Per Rischi
I fondi per rischi costituiscono passività di natura determinata ed esistenza probabile perciò rappresentano passività potenziali relative a circostanze già esistenti a fine esercizio e che, tuttavia, possiedono l’incertezza dipendente dall’eventuale avvenimento futuro. Pertanto, la caratteristica principale dei fondi per rischi è di accogliere passività che avranno una manifestazione finanziaria probabile.
I fondi per rischi possiedono la funzione di fronteggiare eventuali rischi futuri per eventi imprevisti, in alternativa o congiuntamente a una copertura assicurativa.
Alcuni esempi di fondi per rischi sono:
- Fondi per imposte e tasse;
- Fondo responsabilità civile;
- Fondo per cause in corso.
I fondi riproducono valori stimati, quindi, le eventuali rettifiche necessarie dopo l’aggiornamento della congruità dei fondi non costituiscono correzioni di precedenti errori, ma rappresentano dei cambiamenti di stime i cui importi sono rilevati nel conto economico (OIC 31, par. 39).
I Fondi per oneri
I Fondi per oneri accolgono passività di natura determinata ed esistenza certa, stimate nell’importo o nella data di sopravvenienza, collegate a obbligazioni già assunte alla data di bilancio, ma la cui manifestazione numeraria avverrà negli esercizi successivi.
I fondi per oneri accolgono passività che avranno, a differenza dei fondi per rischi, una manifestazione finanziaria certa.
Sono esempi di fondi per oneri:
- Fondo per manutenzione ciclica
- Fondo manutenzione programmata
- Fondo buoni sconto e concorsi a premio
- Fondo garanzie a clienti
Anche i fondi per oneri, come i fondi per rischi, devono essere aggiornati e le eventuali rettifiche non sono correzioni di errori bensì rappresentano cambiamenti di stime (OIC 31, par. 39).
Le caratteristiche dei fondi per rischi e oneri secondo il codice civile e la collocazione in bilancio
L’art. 2424 bis 3° comma del codice civile definisce: ‘‘Gli accantonamenti per rischi e oneri sono destinati soltanto a coprire perdite o debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali tuttavia alla chiusura dell’esercizio sono indeterminati o l’ammontare o la data della sopravvenienza’’. Pertanto, i fondi per rischi e oneri accolgono gli accantonamenti rivolti a coprire perdite o debiti che possiedono le seguenti caratteristiche:
- natura determinata;
- esistenza certa o probabile;
- ammontare e data di sopravvenienza indeterminati;
- ammontare della passività attendibilmente stimabile.
I fondi per rischi e oneri si differenziano dai debiti poiché questi ultimi possiedono le caratteristiche di essere passività di natura determinata, di esistenza e valore certi e pagabili ad una data stabilita.
Gli accantonamenti ai fondi rischi e oneri sono iscritti nelle relative voci del Conto Economico; in particolare, le principali voci del Conto Economico sono le seguenti:
- voce B.12 che include i costi per “accantonamenti per rischi”
- voce B.13 che include i costi per “altri accantonamenti’’
- voce B.9.d. che include i costi per trattamento di quiescenza e simili
I Fondi per rischi e oneri sono inseriti nello Stato patrimoniale nelle classi previste dall’art. 2424 codice civile:
- Fondi per rischi e oneri
- Per trattamento di quiescenza ed obblighi simili;
- Per imposte anche differite;
- Strumenti finanziari derivati passivi;
- Altri.
La voce B1 fondi per rischi e oneri “per trattamento di quiescenza e obblighi simili”, accoglie i fondi previdenziali integrativi, differenti dal trattamento di fine rapporto ex articolo 2120 del codice civile, e inoltre le indennità una tantum, quali ad esempio:
- fondi di indennità per cessazione di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa;
- fondi di indennità per cessazione di rapporti di agenzia, rappresentanza, ecc.;
- fondi di indennità suppletiva di clientela;
- fondi per premi di fedeltà riconosciuti ai dipendenti.
La voce B2 fondi per rischi e oneri “per imposte, anche differite” accoglie:
- le passività per imposte probabili, aventi ammontare o data di sopravvenienza indeterminata, derivanti, per esempio, da accertamenti non definitivi o contenziosi in corso e altre fattispecie simili;
- le passività per imposte differite determinate in base alle differenze temporanee imponibili.
Per il trattamento contabile delle imposte occorre considerare l’OIC 25 “Imposte sul reddito”.
La voce B3 fondi per rischi e oneri per “strumenti finanziari derivati passivi” accoglie gli strumenti finanziari derivati con fair value negativo alla data di valutazione. In particolare, l’OIC 32 tratta dettagliatamente degli strumenti finanziari derivati.
Il Principio contabile OIC 31 descrive dettagliatamente le varietà di fondi accolti nel punto n. 4 denominato “altri”:
- Fondi per cause in corso;
- Fondi per garanzie prestate;
- Fondi per eventuali contestazioni da parte di terzi;
- Fondi per manutenzioni cicliche;
- Fondi per manutenzione e ripristino dei beni gratuitamente devolvibili e dei beni d’azienda ricevuti in affitto;
- Fondi per operazioni e concorsi a premio;
- Fondi per resi di prodotti;
- Fondi per recupero ambientale;
- Fondi per prepensionamento e ristrutturazione aziendali;
- Fondi per contratti onerosi.
Utilizzo dei fondi per rischi e oneri
Nel momento in cui si manifesta l’evento o si verifica il rischio, non si rileva il costo poiché esso è già stato imputato con gli accantonamenti in fase di scritture di assestamento, ma occorre impiegare direttamente il Fondo attribuendo l’importo in DARE. Nel caso in cui il fondo fosse insufficiente, occorre rilevare la differenza come costo di esercizio.
Nel caso di evoluzione positiva della situazione che aveva determinato la costituzione del fondo o nel caso di un utilizzo parziale delle somme accantonate, si determina un’eccedenza.
La riduzione del fondo o l’eliminazione del fondo eccedente è rilevata tra i componenti positivi di reddito nella medesima area in cui era stato rilevato l’accantonamento originario; ad esempio, se l’accantonamento era stato inserito tra i costi della produzione, l’eccedenza sarà rilevata tra i componenti del valore della produzione – Voce A5 ‘‘Altri ricavi e proventi”.
Nell’ipotesi in cui, invece, il fondo risulta insufficiente a coprire la perdita scaturente dal manifestarsi dell’evento si utilizza integralmente il fondo e si provvede con la rilevazione di un ulteriore costo di esercizio;
I Fondi per rischi e oneri non devono mai essere utilizzati per rettificare i valori dell’Attivo. Pertanto, i fondi svalutazione crediti, i fondi di ammortamento, i fondi svalutazione immobilizzazioni finanziarie non costituiscono fondi per rischi e oneri ed hanno, infatti, natura differente.
Dott.ssa Milena Barreca – Dottore Commercialista
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