Tra i decreti di attuazione della riforma fiscale quello della riforma sulla revisione del sistema sanzionatorio era uno dei più attesi.
Il Consiglio dei ministri, su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze Giancarlo Giorgetti, ha approvato, in esame preliminare, il decreto legislativo che, in attuazione della legge delega per la riforma fiscale (legge 9 agosto 2023, n. 111), provvede revisione del sistema sanzionatorio tributario. Il Decreto Sanzioni riscrive con diverse novità le norme sulle sanzioni al fine di rendere più proporzionale l’impianto sanzionatorio fiscale italiano, come chiesto espressamente dalla Corte costituzionale e Cassazione e dalla Corte di giustizia europea.
Principali interventi del Decreto Sanzioni
Il decreto sanzioni interviene:
- le sanzioni penali, con particolare riferimento alla revisione dei profili sanzionatori per gli omessi versamenti non reiterati;
- le sanzioni amministrative, prevedendo una maggiore proporzionalità tra le sanzioni rispetto alle condotte contestate, ferma restando la maggiore rilevanza di comportamenti fraudolenti, e realizzando una revisione della disciplina della recidiva dei cumuli e delle continuazioni.
- sulle disposizioni comuni alle sanzioni amministrative e penali, integrando fra le diverse fattispecie sanzionatorie, la revisione dei rapporti tra processo penale e processo tributario, l’introducendo meccanismi di compensazione tra le sanzioni da irrogare e quelle già irrogate (divieto del “bis in idem”) e la riduzione delle sanzioni;
Il decreto delegato sulle sanzioni, approvato dal Consiglio dei ministri, è stato trasmesso alle Camere il 15 marzo 2024 (atto del Governo n. 144). Analizziamo di seguito alcuni degli aspetti e delle novità introdotte dal decreto Sanzioni.
Omessi versamenti per IVA e Ritenute
Il decreto sanzioni alleggerisce la rilevanza penale degli omessi versamenti delle ritenute dell’iva e delle indebite compensazioni non spettanti. La scadenza di adempimento per gli illeciti iva ed omesse ritenute va al 31 dicembre successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Ora la verifica della sussistenza del reato per l’iva è effettuata alla data di versamento dell’acconto relativo all’anno successivo a quella in cui l’iva è stata omessa e alla data di presentazione della dichiarazione di sostituto di imposta per le ritenute non versate. In caso di omesso versamento sono previste, rispetto all’attuale regime sanzionatorio, due ulteriori condizioni:
- non deve esserci in corso alcuna rateazione
- in caso di decadenza dalla rateazione, l’ammontare residuo del debito deve essere superiore ad euro 50.000 per le ritenute ed euro 75.000 per l’iva. Non precisato a quale data la rateizzazione debba essere in corso ed il debito residuo superiore alle predette soglie, presumibilmente si dovrà fare riferimento al 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione e non a quello di accertamento dell’illecito.
I crediti non spettanti ed inesistenti
Per quanto attiene i crediti non spettanti ed inesistenti è stata esclusa la punibilità quando, anche per la natura tecnica delle violazioni sussistono condizioni di obiettiva incertezza in ordine agli specifici elementi o alle particolari qualità che fondano la spettanza del credito. La legge delega tenendo conto del profilo di incertezza, legato anche alla non chiara delimitazione giuridica tra crediti non spettanti e crediti inesistenti, ha introdotto all’art. 20 comma 1 lettera a n.1 una distinzione normativa più rigorosa tra le fattispecie di compensazione indebita di crediti non spettanti ed inesistenti. Il dlgs sanzioni interviene delineando una distinzione tra crediti non spettanti e crediti inesistenti, modificando il dlgs 471/1997.
I crediti non spettanti sono i dediti diversi da quelli ritenuti inesistenti, son fondati su fatti reali, non rientrano nella disciplina per difetto di specifici elementi o particolari qualità o sono usati in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti, o anche per la relativa eccedenza, poiché sono fruiti in maniera superiore a quanto previsto.
I crediti inesistenti sono i crediti per i quali manca il presupposto costituito il credito. È stata eliminato il riferimento al fatto l’inesistenza non è riscontrabile coi controlli formali. Il comma 5 bis, aggiunge un’aggravante, nel caso in cui i fatti materiali fondanti il credito siano oggetto di rappresentazioni e comportamenti fraudolenti.
Gli atti di recupero dei crediti di imposta sottoscritti dopo il 30 aprile 2024 potranno definiti in via agevolata con il versamento delle sanzioni ridotte ad 1/3, seguirà l’iscrizione a ruolo straordinario e il recupero dovrà essere effettuato per i crediti non spettanti entro il 31 dicembre al quinto anno successivo, per gli inesistenti entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di utilizzo in compensazione.
Le nuove sanzioni nel ravvedimento operoso
Il decreto sanzioni stabilisce la possibilità di determinare una sanzione unica. Il cumulo giuridico entro nel ravvedimento operoso, ma con il limite del singolo tributo e del singolo periodo d’imposta. Il decreto sanzioni rimodula l’istituto del ravvedimento operoso:
- sanzioni ridotte ad 1/8 del minimo se la regolarizzazione viene effettuata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale viene commessa la violazione
- sanzione ridotta ad 1/7 del minimo se la regolarizzazione è effettuata oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo
- sanzioni ridotte ad 1/6 del minimo se la regolarizzazione avviene dopo la comunicazione dello schema di atto, se lo schema non risulta preceduto da un processo verbale di constatazione
- sanzioni ridotte ad 1/5 del minimo se la regolarizzazione avviene dopo il pvc a cui non si presa adesione e prima della comunicazione dello schema di atto (art. 6 bis dello statuto del contribuente)
- sanzione ridotta ad 1/4 del minimo se la regolarizzazione viene effettuato dopo lo schema di atto relativo a violazione contenute in un pvc
La principale novità del decreto fa riferimento alla possibilità di adottare il cumulo giuridico anche al ravvedimento. Il decreto sanzioni stabilisce la possibilità di determinare una sanzione unica. Il cumulo giuridico entro nel ravvedimento operoso, ma con il limite del singolo tributo e del singolo periodo d’imposta, come avviene con l’accertamento con adesione.
Il decreto sanzioni prevede che le nuove entità edittali delle sanzioni, ridotte rispetto a quelle attuali, troveranno applicazione solo a decorrere dalle violazioni commesse dopo l’entrata in vigore del decreto attuativo, in deroga al principio del favor rei art. 3 del Dlgs 472/1997.
Dott.ssa Mariangela Paparusso
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