Articolo 19 ter DPR 633/1972: “…L’imposta relativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente nell’esercizio dell’attività commerciale o agricola e dell’attività principale è ammessa in detrazione per la parte imputabile all’esercizio dell’attività commerciale o agricola.”
Normativa
Articolo 19 comma 4 DPR 633/1972: “Per i beni ed i servizi in parte utilizzati per operazioni non soggette all’ imposta la detrazione non è ammessa per la quota imputabile a tali utilizzazioni e l’ammontare indetraibile è determinato secondo criteri oggettivi, coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati. Gli stessi criteri si applicano per determinare la quota di imposta indetraibile relativa ai beni e servizi in parte utilizzati per fini privati o comunque estranei all’esercizio dell’impresa, arte e professione.”.
Articolo 144, comma 4 TUIR: “Le spese e gli altri componenti negativi relativi a beni e servizi adibiti promiscuamente all’esercizio di attività commerciali e di altre attività, sono deducibili per la parte del loro importo che corrisponde al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi; per gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibile la rendita catastale o il canone di locazione anche finanziaria per la parte del loro ammontare che corrisponde al predetto rapporto.”
Articolo 10, comma 2, D.lgs 446/1997: “…computando i costi deducibili ivi indicati non specificamente riferibili alle attività commerciali per un importo corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi considerati dalle predette disposizioni e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.”
IVA costi promiscui per Enti Non Commerciali ed ETS
Per gli acquisti di beni e servizi destinati allo svolgimento delle attività istituzionali non è consentito portare in detrazione la relativa IVA, poiché l’acquisizione di quei beni e servizi è finalizzata all’esercizio di un’attività che non risponde ai requisiti soggettivi ed oggettivi richiesti dalle norme Iva (articolo 4, Dpr. n. 633/1972).
Ai fini IVA bisogna tener ben presente il sostenimento dei costi promiscui, cioè di quegli acquisti di beni e servizi destinati ad essere utilizzati parzialmente, sia per attività soggette ad IVA, sia per quelle non soggette come, appunto, quelle istituzionali. L’articolo 19, comma 4, del Dpr. n. 633/1972, prevede infatti che l’imposta per questi acquisti sia detraibile in proporzione all’incidenza delle attività soggette ad IVA, determinata secondo criteri oggettivi coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati.
Mentre per quanto riguarda redditi ed IRAP, come si può vedere sopra, viene indicato un criterio unico per tutti i costi, lo stesso non avviene per l’IVA. Viene lasciato al contribuente il compito di definire la parte d’imposta detraibile per gli acquisti promiscui, la quale deve essere determinata sulla base dell’utilizzo dei beni e servizi acquistati per l’effettuazione delle operazioni imponibili e con criteri che siano oggettivi e coerenti con la natura dei beni e servizi stessi.
Ad esempio, le spese di riscaldamento che risultino sostenute sia per i locali adibiti ad attività istituzionale, sia per quelli adibiti all’esercizio di un servizio di asilo nido. Nell’ipotesi in cui venga individuato un criterio oggettivo per la definizione della quota-parte di spese di riscaldamento imputabile all’esercizio delle attività istituzionali e di quella invece da attribuire ai servizi rilevanti ai fini IVA (nel caso in oggetto, l’asilo nido), l’imposta corrispondente alla percentuale della stessa che si ritiene essere inerente all’esercizio dei servizi soggetti ad IVA può essere portata in detrazione. In questo caso un possibile criterio potrebbe essere la cubatura dei locali adibiti all’una o all’altra attività, così come suggerito dalla Circolare n.328 del 24 dicembre 1997 del Ministero delle Finanze – Dipartimento Entrate Affari Giuridici Serv. III.
Tale principio non vale solo per le spese di riscaldamento, ma per tutti i costi promiscui che vengono periodicamente sostenuti dagli enti non commerciali/ETS, come le utenze, le spese per le pulizie, le manutenzioni degli edifici, il carburante per i mezzi di trasporto, ecc…
In base a quanto espresso dalla risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n.137 dell’8 settembre 1998, solo in via residuale (e cioè in mancanza di un solido criterio di ripartizione) sarà possibile utilizzare il medesimo criterio impiegato ai fini IRES (la proporzionalità dell’articolo 144 comma 4).
E’ facile possa accadere che a fronte di una ripartizione pari ad X% commerciale ed Y% non commerciale ai fini IVA, ve ne possa essere una differente a livelli di redditi/IRAP, ma questo è conseguenza dei differenti criteri che la norma fiscale prescrive. In alcuni accertamenti posti in essere dall’Amministrazione finanziaria è stato applicato anche per l’IVA il metodo proporzionale, tuttavia probabilmente è stata una forzatura.
All’atto pratico per il contribuente, tenuto conto della difficoltà di una valutazione prospettica, è logica l’applicazione della modalità stabilita nella Circolare del Ministero delle Finanze n. 108 del 24 maggio 2000 e richiamata nella risoluzione Agenzia delle Entrate n. 86/E del 13 marzo 2002, secondo cui la quota degli acquisti promiscui, imputabile all’attività commerciale, si determina applicando provvisoriamente la percentuale di indetraibilità relativa al periodo d’imposta precedente e provvedendo in sede di dichiarazione annuale agli eventuali conguagli.
Per concludere, il riferimento è solo ai costi. I ricavi sono sempre 100% imponibili.
Dott. Stefano G.
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