Le rettifiche IVA nel passaggio tra regime ordinario e regime forfettario – Episodio 80

I soggetti che, a partire dal 2024, accedono dal regime forfetario e in precedenza erano in regime IVA ordinario o fuoriescono dal regime forfettario, sono tenuti eseguire la rettifica della detrazione IVA, ex art. 19-bis2, D.P.R. n. 633/1972.

Tale rettifica deve essere effettuata nella prima dichiarazione annuale IVA presentata dopo l’ingresso/fuoriuscita nel regime, ovvero nella dichiarazione relativa all’anno precedente al passaggio nel regime in commento.

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Podcast GBsoftware a cura del Dott.ssa Paparusso

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Normativa

L’art. 19 bis2 del DPR 633/1972  definisce le modalità ed i termini per procedere al necessario “riallineamento” in caso di:

• cambio di destinazione d’uso;
• mutamento nel regime IVA applicabile alle operazioni attive;
• scostamento del pro rata di oltre dieci punti percentuali.

La rettifica deve essere operata in un’unica soluzione e riguardano:

• tutti i beni e servizi presenti presso l’impresa (non ancora ceduti o non ancora utilizzati);
• ai beni ammortizzabili, qualora non siano ancora trascorsi quattro anni da quello della loro entrata in funzione (o nove anni in caso di fabbricati).

Le rettifiche alla detrazione IVA possono riguardare i contribuenti:

• entrano nel regime forfetario dall’1.1.2024 in quanto sono tenuti alla rettifica IVA a sfavore;
• sono fuoriusciti dal regime forfettario dal 1.1.2023 in quanto sono tenuti alla rettifica IVA a favore;
• hanno superato i 100.000 € di ricavi nel corso del 2023 in quanto transitano al regime IVA nel corso del 2023 a partire dall’operazione di superamento.

Da regime ordinario al regime forfettario dal 1° gennaio 2024

Nel caso di adozione del Regime forfettario nel 2024, la rettifica IVA può riguardare:

• Iva detratta per acquisto di beni non ancora ceduti alla data del 31 dicembre 2023 (magazzino);
• Iva detratta per servizi non ancora fruiti alla data del 31 dicembre 2023;
• Iva detratta per acquisti di beni strumentali mobili, con un monitoraggio di 5 anni (quindi a partire da quelli entrati in funzione dal 2020), in ragione di 1/5 per ciascun anno mancante al compimento del quinquennio. Non devono essere considerati i beni strumentali di costo inferiore a 516,46 euro, né quelli il cui coefficiente di ammortamento è superiore al 25%;
• Iva detratta per acquisti di beni immobili, con un monitoraggio di 10 anni (quindi a partire da quelli acquisiti dal 2015), in ragione di 1/10 per ciascun anno mancante al compimento del decennio

Nel Mod. IVA 2024 relativo al 2023 a rigo:

• VA14 va indicato che si tratta dell’ultima dichiarazione prima dell’accesso al regime;
• VF70 va indicato l’importo della rettifica con segno negativo, in quanto a sfavore del contribuente.

L’IVA dovuta a seguito della rettifica confluisce dunque all’interno della dichiarazione IVA e concorre alla determinazione dell’importo a debito/credito risultante dalla dichiarazione annuale.

L’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 7 del 28 gennaio 2008, che analizzava il passaggio da regime ordinario al regime dei contribuenti “minimi”), precisa che detta rettifica non si applica soltanto ai beni ammortizzabili per i quali non sia ancora decorso il periodo di osservazione, dovendo essere eseguita con riguardo ai beni e ai servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati. Rientrano, pertanto, nell’ambito del “ricalcolo” della rettifica iva, anche i beni merce, i beni strumentali di importo inferiore a 516,46 euro o quelli “il cui coefficiente di ammortamento stabilito ai fini delle imposte sul reddito è superiore al 25 per cento”, che non siano ancora entrati in funzione al momento del passaggio al regime di franchigia. Pertanto sono esclusi dalla rettifica i predetti beni già ammortizzati o entrati in funzione prima dell’ingresso nel regime. Ad esempio: un contribuente che accede al regime forfettario dal 1 gennaio 2024:

• Non dovrà effettuare alcuna rettifica: per i beni di importo non superiore ad € 516,46 acquistati nel periodo 2020 – 2023 e già ammortizzati;
• Dovrà effettuare la rettifica iva soltanto se i beni di importo non superiore ad € 516,46 acquistati nel periodo 2020 – 202 non siano entrati in funzione alla data del 31 dicembre 2023.

Al riguardo, la Circolare Ministeriale 24 dicembre 1997, n. 328/E ha affermato che: “lo scopo delle rettifiche è, sostanzialmente, … di adeguare la detrazione dell’imposta all’effettiva e mutata destinazione dei beni e dei servizi”. Inoltre, come ribadito dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 21 dicembre 2007, n. 73: “l’IVA relativa a beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati deve essere rettificata in un’unica soluzione, senza attendere il materiale impiego degli stessi”.

La rettifica iva dovrà essere effettuata per:

• le rimanenze di magazzino risultanti al 31 dicembre 2023, sarà necessario rettificare l’intero ammontare dell’IVA a credito detratta all’atto dell’acquisto ;
• i servizi non utilizzati al 31 dicembre 2023, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2023 riferiti al 2024;
• i beni ammortizzabili (ad esempio, attrezzature, personal computer, mobili e arredi, autovetture, ecc.), sarà necessario effettuare la rettifica con riferimento a tanti quinti dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio di tutela fiscale
• gli immobili (ad esempio, capannone, ufficio, ecc.). La rettifica deve essere effettuata con riferimento a tanti decimi dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del decennio di tutela fiscale.
• i servizi non utilizzati al 31 dicembre 2023, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2023 riferiti al 2024. È il caso dei canoni leasing, la circolare dell’agenzia delle entrate 13 e del 26 febbraio 2008 precisa che La rettifica della detrazione di cui all’articolo 19-bis2 del DPR n. 633 del 1972 deve essere effettuata anche per i servizi non ancora utilizzati, e, ai sensi dell’articolo 16, ultimo comma, del citato DPR n. 633 del 1972 ai fini dell’imposta sul valore aggiunto il leasing è considerato in ogni caso una prestazione di servizi. Pertanto, in sede di accesso al regime dei minimi occorrerà effettuare le apposite rettifiche dell’imposta detratta relativa al canone corrisposto anticipatamente ed maxicanone iniziale. Per procedere alla rettifica i contribuenti minimi dovranno verificare l’imposta complessivamente detratta e versare la frazione di imposta corrispondente al periodo di residua durata del contratto o della rata.

La Circolare Ministeriale n. 328/E/1997, precisa che per effettuare la rettifica e consentirne il controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, è necessario predisporre un’apposita documentazione nella quale indicare distintamente, per categorie omogenee, la quantità e i valori dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.

Da regime forfettario a regime ordinario

I contribuenti fuoriusciti dal regime forfetario a decorrere dal 2024 hanno adottato il regime ordinario e possono quindi, ai sensi dell’articolo 19-bis2, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, per il mutato regime di detrazione dell’IVA a credito, dovranno eseguire la rettifica della detrazione con riferimento a tutti i beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati, esistenti al 31 dicembre dell’ultimo anno di imposta di permanenza nel regime.

Il contribuente ex forfettario non ha potuto detrarre l’IVA durante il regime agevolato, a seguito del passaggio al regime IVA ordinario, tale IVA è diventata poi detraibile. Il comma 61, art. 1, Legge n. 190/2014, dispone che così come nel momento dell’ingresso nel regime agevolato è richiesto il versamento della rettifica della detrazione, la fuoriuscita dal regime agevolato comporta la rettifica a credito dell’IVA non detratta in relazione ai beni non ancora ceduti o utilizzati al 31 dicembre dell’anno precedente all’adozione del regime ordinario.

Il contribuente per il calcolo della rettifica a favore potrà applicare le medesime disposizioni previste al momento dell’ingresso nel regime forfetario.

I contribuenti, per i beni ammortizzabili, compresi i beni immateriali, la rettifica:

1. va eseguita se non sono trascorsi i 4 anni successivi a quello della loro entrata in funzione ovvero 10 anni dalla data di acquisto o ultimazione relativamente agli immobili;
2. non si effettua per i beni di costo unitario non superiore a € 516,46 o per i beni il cui coefficiente d’ammortamento è superiore al 25%.

 

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